Ogólne zasady ustalania podstawy wymiaru składek

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe przedsiębiorców opłacających składki na zasadach ogólnych stanowi zadeklarowana kwota, nie niższa jednak niż 60% prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego przyjętego do ustalenia kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (obecnie nie niższa niż 2.665,80 zł). Składka w nowej wysokości obowiązuje od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia danego roku.

Osoba prowadząca działalność gospodarczą na podstawie przepisów ustawy - Prawo przedsiębiorców lub innych przepisów szczególnych może w okresie pierwszych 24 miesięcy kalendarzowych od dnia rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej składki na przedmiotowe ubezpieczenia opłacać od niższej podstawy (art. 18a ust. 1 ustawy o sus). Stanowi ją zadeklarowana kwota, nie niższa niż 30% minimalnego wynagrodzenia (obecnie kwota 630 zł). Z takiego uprawnienia może jednak skorzystać pod warunkiem, że:

• nie prowadzi lub w okresie ostatnich 60 miesięcy kalendarzowych przed dniem rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej nie prowadziła pozarolniczej działalności,
   
• nie wykonuje działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy, na rzecz którego przed dniem rozpoczęcia działalności gospodarczej w bieżącym lub w poprzednim roku kalendarzowym wykonywała w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy czynności wchodzące w zakres wykonywanej działalności gospodarczej (art. 18a ust. 1 ustawy o sus).

Uwaga: Przepis art. 18a ust. 1 ustawy o sus stosuje się również do przedsiębiorców będących osobami fizycznymi, którzy kontynuują działalność gospodarczą po upływie okresu, o którym mowa w art. 18 ust. 1 ustawy - Prawo przedsiębiorców, o czym piszemy na str. 11-13 niniejszego dodatku.

Ustawodawca w art. 18a ustawy o sus nie określa ściśle co należy rozumieć pod pojęciem byłego pracodawcy, w związku z tym ZUS w wydawanych interpretacjach precyzuje rozumienie tego pojęcia.

I tak, w interpretacji indywidualnej z 20 sierpnia 2014 r. (znak WPI/200000/43/919/2014), wyjaśnia, iż: "(...) Pod pojęciem »byłego pracodawcy« (...) należy rozumieć każdego pracodawcę, na rzecz którego praca była wykonywana dotychczas, tj. przed dniem rozpoczęcia prowadzenia działalności, w tym pracodawcę, z którym prowadzący działalność nie rozwiązał umowy o pracę. Zakres wykonywanych czynności na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy na rzecz którego wykonywana jest działalność nie może pokrywać się z zakresem czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy. Przez zwrot »czynności wchodzące w zakres wykonywanej działalności« należy rozumieć czynności powierzone przez pracodawcę i wykonywane przez pracownika w ramach stosunku pracy.

Konstrukcja powołanego powyżej przepisu ogranicza prawo do deklarowania do podstawy wymiaru składek kwoty nie niższej niż 30% minimalnego wynagrodzenia osobom podejmującym prowadzenie działalności gospodarczej i wykonującym działalność na rzecz pracodawcy, przy czym wystarczy że zakres wykonywanych czynności na rzecz byłego pracodawcy na rzecz którego wykonywana jest działalność tylko w części pokrywał się z zakresem czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zatem do utraty prawa do opłacania składek na ubezpieczenia społeczne od podstawy wymiaru składek nie niższej niż 30% minimalnego wynagrodzenia wystarczy, aby chociaż jedna czynność świadczona w ramach prowadzonej działalności na rzecz byłego pracodawcy była tożsama z czynnościami świadczonymi w ramach stosunku pracy. (...)".

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 29 grudnia 2017 r. (znak WPI/200000/43/1484/2017), czytamy, że prawa: "(...) do deklarowania jako podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne kwoty nie niższej niż 30% minimalnego wynagrodzenia nie nabędzie (...) osoba podejmująca prowadzenie pozarolniczej działalności i wykonująca na rzecz swego byłego pracodawcy czynności tożsamych z tymi, które wchodziły w zakres jej obowiązków pracowniczych u tego pracodawcy. (...)". Analogiczne stanowisko zaprezentował ZUS w interpretacji indywidualnej z 20 grudnia 2017 r. (znak DI/100000/43/1325/2017) wyjaśniając, że: "(...) wystarczy, aby zakres wykonywanej przez daną osobę działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy tylko w części pokrywał się z czynnościami wykonywanymi w ramach łączącego ją uprzednio z tym pracodawcą stosunku pracy, żeby osoba rozpoczynająca prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej nie miała prawa do opłacania składek na ubezpieczenia społeczne od podstawy wymiaru składek nie niższej niż 30% minimalnego wynagrodzenia. Dopiero, gdy wykonywana praca w ramach prowadzonej działalności ma zupełnie inny charakter, niż zakres czynności wykonywanych w okresie zatrudnienia na podstawie umowy o pracę - osoba prowadząca działalność może skorzystać z preferencyjnej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. (...)".

Osoba rozpoczynająca działalność gospodarczą na podstawie przepisów ustawy - Prawo przedsiębiorców lub innych przepisów szczególnych ma prawo do opłacania składek na ubezpieczenia społeczne od 30% kwoty minimalnego wynagrodzenia w okresie pierwszych 24 miesięcy, licząc od dnia rozpoczęcia działalności. Przy ustalaniu okresu 24 miesięcy bierze się pod uwagę pełne miesiące kalendarzowe. W tym okresie uwzględnia się również miesiące, w których działalność była zawieszona.

Przykładowo, osoba uprawniona prowadząca działalność gospodarczą:

• od 1 grudnia 2017 r. ma prawo do opłacania niższych składek na ubezpieczenia społeczne do 30 listopada 2019 r.,
   
• od 5 grudnia 2017 r. ma prawo do opłacania niższych składek na ubezpieczenia społeczne do 31 grudnia 2019 r.

Powyższe oznacza, że od dnia rozpoczęcia wykonywania działalności na rzecz byłego pracodawcy (także wtedy, gdy moment ten wystąpi np. po upływie kilku miesięcy od rozpoczęcia prowadzenia działalności) następuje utrata prawa do deklarowania do podstawy wymiaru kwoty nie niższej niż 30% kwoty minimalnego wynagrodzenia. Ponownie prawo to zyskuje się od dnia zaprzestania wykonywania działalności na rzecz byłego pracodawcy. Przy czym pamiętać należy, iż prawo do opłacania składek od podstawy wymiaru w wysokości nie niższej niż 30% kwoty minimalnego wynagrodzenia, przysługuje jedynie w okresie pierwszych 24 miesięcy kalendarzowych od dnia rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej. Jak wyjaśnił ZUS w interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2017 r. (znak WPI/200000/43/1292/2017): "(...) warunek niewykonywania działalności na rzecz byłego pracodawcy, dotyczy nie tylko pierwszego dnia prowadzenia działalności, ale całego 24-miesięcznego okresu (...). Oznacza to, iż od dnia rozpoczęcia wykonywania działalności na rzecz byłego pracodawcy, także wtedy (...) gdy nawiązanie współpracy z byłem pracodawcą nastąpi np. po upływie kilku lub kilkunastu miesięcy od rozpoczęcia prowadzenia działalności, następuje utrata prawa do deklarowania do podstawy wymiaru składek kwoty nie niższej niż 30% kwoty minimalnego wynagrodzenia. Ponownie prawo to uzyskuje się od dnia zaprzestania wykonywania działalności na rzecz byłego pracodawcy pod warunkiem, że nastąpi to w okresie 24 miesięcy kalendarzowych od dnia rozpoczęcia prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. (...)". Stanowisko takie podał również w poradniku pt. "Zasady podlegania ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu oraz ustalania podstawy wymiaru składek osób prowadzących pozarolniczą działalność...", dostępnym na stronie www.zus.pl. Z przytoczonego wyjaśnienia wynika więc, że osoba prowadząca działalność gospodarczą, opłacająca składki na ubezpieczenia społeczne na preferencyjnych warunkach, która przykładowo tylko przez część miesiąca wykonywała na rzecz byłego pracodawcy w ramach prowadzonej działalności te same czynności, które wcześniej na podstawie umowy o pracę, traci prawo do opłacania niższych składek tylko na okres wykonywania tej pracy. Zatem, taka osoba powinna od dnia rozpoczęcia wykonywania pracy w ramach prowadzonej działalności na rzecz byłego pracodawcy wyrejestrować się z ubezpieczeń z kodem 05 70 X X (odpowiednio 05 72 X X), a następnie zarejestrować z kodem 05 10 X X (odpowiednio 05 12 X X). Natomiast po zakończeniu wykonywania tej pracy ponownie wyrejestrować się z ubezpieczeń z kodem 05 10 X X i zarejestrować z kodem 05 70 X X.

Jak jednak należy rozliczyć i wykazać w dokumentach rozliczeniowych składki na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne i Fundusz Pracy za osobę, która pracę na rzecz byłego pracodawcy wykonywała tylko przez część miesiąca?

Z takim zapytaniem nasze Wydawnictwo zwróciło się do Rzecznika Prasowego ZUS. W dniu 25 października 2011 r. otrzymaliśmy odpowiedź, w której wyjaśniono, że: "(...) W przypadku, jeśli osoba prowadząca pozarolniczą działalność, opłacająca składki od preferencyjnej podstawy wymiaru składek, określonej w art. 18a powołanej ustawy, przestała spełniać warunki wynikające z tego przepisu z uwagi na podjęcie wykonywania tej działalności na rzecz byłego pracodawcy zastosowanie będzie miał tryb określony w art. 36 ust. 14 ustawy. Osoba prowadząca działalność, jako płatnik składek na własne ubezpieczenia, powinna wyrejestrować się z ubezpieczeń z dotychczasowym kodem tytułu ubezpieczenia, tj. rozpoczynającym się cyframi 05 70 oraz dokonać ponownego zgłoszenia z właściwym kodem - rozpoczynającym się cyframi 05 10. Analogiczny tryb należy zastosować w przypadku ustania przyczyn, o których mowa w art. 18a ust. 2 pkt 2 ustawy, z uwagi na zaprzestanie wykonywania pracy na rzecz pracodawcy (wyrejestrowanie z ubezpieczeń z kodem rozpoczynającym się cyframi 05 10 i zgłoszenie z kodem rozpoczynającym się cyframi 05 70).

Należy jednak pamiętać, że zadeklarowana kwota, nie niższa jednak niż 30% kwoty minimalnego wynagrodzenia stanowi podstawę wymiaru składek w okresie pierwszych 24 miesięcy kalendarzowych od dnia rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej.

W odniesieniu do dokumentów rozliczeniowych, w przypadku jeśli zmiana, o której mowa wyżej, następuje w trakcie miesiąca, płatnik składek powinien za ten miesiąc sporządzić i przekazać do Zakładu odpowiednio:

1) w przypadku płatnika opłacającego składki wyłącznie na własne ubezpieczenia - dwie deklaracje rozliczeniowe odpowiednio z zakresem numeracji od 1 do 39 oraz od 40 do 49 z właściwymi kodami tytułu ubezpieczenia. W deklaracjach tych płatnik powinien wykazać składki na ubezpieczenia społeczne oraz na ubezpieczenie zdrowotne obliczone od zadeklarowanej podstawy nie niższej niż ustalona proporcjonalnie najniższa podstawa ich wymiaru ustalona dla części miesiąca, wobec której obowiązywała,

2) w przypadku pozostałych płatników - dwa raporty: jeden z kodem rozpoczynającym się cyframi 05 10, a drugi 05 70. Zasady ustalenia podstaw wymiaru powinny być analogiczne jak w pkt 1.

Zgodnie z art. 104 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (...) składki na Fundusz Pracy opłaca się za okres trwania obowiązkowych ubezpieczeń emerytalnego i rentowych, przy czym są one ustalane od kwot stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe bez stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, wynoszących w przeliczeniu na okres miesiąca, co najmniej minimalne wynagrodzenie za pracę. W omawianym przypadku, jeśli łączna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe za dany miesiąc (tj. suma kwot wykazanych do podstawy wymiaru składek na te ubezpieczenia w odpowiednio obu deklaracjach/raportach) wyniesie co najmniej minimalne wynagrodzenie za pracę, powstanie obowiązek opłacenia składki na Fundusz Pracy, o ile ubezpieczony nie osiągnął wieku wynoszącego co najmniej 55 lat dla kobiet i co najmniej 60 lat dla mężczyzn. W przypadku, o którym mowa w pkt 1, dopuszczalne jest wykazanie składek na Fundusz Pracy w obu deklaracjach, obliczonych od wykazanej w każdej z nich podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, jak i wykazanie obliczonej od łącznej kwoty podstawy wymiaru składek za dany miesiąc kwoty składki na Fundusz Pracy w jednej z deklaracji, składanej z kodem rozpoczynającym się cyframi 05 10.".

Osoba prowadząca samodzielnie działalność gospodarczą (w wieku 44 lat) ma prawo do opłacania składek na ubezpieczenia społeczne na preferencyjnych warunkach w okresie od 1 kwietnia 2018 r. do 31 marca 2020 r. Zgłoszenia do przedmiotowych ubezpieczeń oraz do ubezpieczenia zdrowotnego dokonała z kodem tytułu ubezpieczenia 05 70 0 0.

Od 6 czerwca 2018 r. wykonuje ona w ramach prowadzonej działalności pracę na rzecz pracodawcy, u którego pozostawała w zatrudnieniu do 28 lutego 2018 r. i są to takie same czynności jakie wcześniej wykonywała w ramach stosunku pracy. Zatem od tego dnia nie ma prawa do opłacania niższych składek na ubezpieczenia społeczne.

Wobec powyższego na druku ZUS ZWUA wyrejestrowała się z ubezpieczeń z kodem 05 70 0 0 z datą od 6 czerwca 2018 r. i z tą samą datą zgłosiła się do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego na druku ZUS ZUA z kodem 05 10 0 0.

Za czerwiec 2018 r. osoba ta złoży dwie deklaracje rozliczeniowe, tj.:

• jedną oznaczoną identyfikatorem 01 06 2018, w której wpisze kod tytułu ubezpieczenia 05 70 0 0 oraz wykaże obliczone składki na ubezpieczenia społeczne od kwoty 105 zł (630 zł : 30 dni x 5 dni), na ubezpieczenie zdrowotne od kwoty 592,49 zł (3.554,93 zł : 30 dni x 5 dni), na Fundusz Pracy od kwoty 105 zł,
   
• drugą oznaczoną identyfikatorem 40 06 2018, w której wpisze kod tytułu ubezpieczenia 05 10 0 0 oraz wykaże obliczone składki na ubezpieczenia społeczne od kwoty 2.221,50 zł (2.665,80 zł : 30 dni x 25 dni), na ubezpieczenie zdrowotne od kwoty 2.962,44 zł (3.554,93 zł : 30 dni x 25 dni), na Fundusz Pracy od kwoty 2.221,50 zł.

Składka na Fundusz Pracy jest należna, ponieważ łączna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe jest wyższa (wystarczy, aby była równa) od minimalnego wynagrodzenia.

Przyjmujemy założenia z poprzedniego przykładu oraz dodatkowo, że praca na rzecz byłego pracodawcy będzie wykonywana do 30 czerwca 2018 r.

Osoba ta od 1 lipca 2018 r. ponownie będzie korzystała z preferencyjnych zasad opłacania składek na ubezpieczenia społeczne, zatem wyrejestruje się z ubezpieczeń na druku ZUS ZWUA z kodem 05 10 0 0 z datą od 1 lipca 2018 r. i z tą samą datą zgłosi do ubezpieczeń na druku ZUS ZUA z kodem 05 70 0 0.

W deklaracji rozliczeniowej sporządzonej za lipiec br. rozliczy więc składki na ubezpieczenia społeczne od kwoty 630 zł, a na ubezpieczenie zdrowotne od kwoty 3.554,93 zł. Osoba ta nie rozliczy składki na Fundusz Pracy, ponieważ podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe jest niższa od minimalnego wynagrodzenia (nie uzyskuje ona przychodu z innego tytułu podlegającego obowiązkowo oskładkowaniu).

Uwaga: Osoby, które rozpoczynają prowadzenie działalności gospodarczej i podlegają obecnie ustawodawstwu polskiemu, a które uprzednio prowadziły taką działalność na terenie innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, EOG bądź Szwajcarii mogą również opłacać składki na ubezpieczenia społeczne od kwoty nie niższej niż 30% minimalnego wynagrodzenia, o ile dla działalności prowadzonej w państwie członkowskim UE/EOG lub Szwajcarii, przez cały okres jej prowadzenia, polskie ustawodawstwo nie było właściwe. Działalności tej nie uznaje się bowiem za działalność prowadzoną na terenie Polski.

Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe została ograniczona w skali roku i nie może być wyższa od kwoty odpowiadającej trzydziestokrotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. W 2018 r. kwota ta wynosi 133.290 zł (Mon. Pol. z 2017 r. poz. 1174).

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia chorobowe i wypadkowe stanowi natomiast podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Zatem, jeżeli przedsiębiorca podlega ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym np. od początku miesiąca, a do ubezpieczenia chorobowego przystępuje w trakcie tego miesiąca - nie dokonuje zmniejszenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe.

Osoby objęte dobrowolnie ubezpieczeniem chorobowym muszą mieć również na uwadze miesięczne ograniczenie podstawy wymiaru składki na to ubezpieczenie. Zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o sus, podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie chorobowe osób, które ubezpieczeniu chorobowemu podlegają dobrowolnie (czyli m.in. przedsiębiorców), nie może przekraczać miesięcznie 250% prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 10 ustawy o sus. Wynagrodzenie to w 2018 r. wynosi 4.443 zł. W okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r. miesięczna podstawa wymiaru składki na dobrowolne ubezpieczenie chorobowe nie może być wyższa od kwoty 11.107,50 zł (Mon. Pol. z 2017 r. poz. 1214).

Przedsiębiorca z tytułu prowadzonej działalności podlega ubezpieczeniom społecznym, w tym chorobowemu i ubezpieczeniu zdrowotnemu. Składki na ubezpieczenia społeczne opłaca od kwoty wyższej niż najniższa podstawa. I tak za maj br. opłacił składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie wypadkowe od kwoty 15.000 zł, a na ubezpieczenie chorobowe od kwoty 11.107,50 zł.

Przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia chorobowe i wypadkowe nie stosuje się także ograniczenia do rocznej podstawy wymiaru składek, które obowiązuje jedynie dla podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.