Zasady poboru podatku dochodowego od umów cywilnych

Artykuł 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), dalej ustawy o pdof, wśród źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu wymienia w pkt 2 działalność wykonywaną osobiście.

Do przychodów z tego źródła, zgodnie z art. 13 ustawy o pdof, zalicza się m.in.:

1) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, wymienionych poniżej (art. 13 pkt 8 ustawy o pdof),

2) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 9 ustawy o pdof).

Przy czym należy wskazać, że wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy o dzieło z przeniesieniem autorskich praw majątkowych stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o pdof, i - niezależnie od kwoty należności wynikającej z tej umowy - należy od niego pobrać zaliczkę na podatek. Do przychodu tego nie ma zastosowania zryczałtowany podatek dochodowy określony w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o pdof.

Pobór zaliczki na podatek dochodowy

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o pdof, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności wykonywanej osobiście określonej powyżej osobom podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, są obowiązane jako płatnicy do poboru zaliczki na podatek dochodowy. Zaliczkę pobiera się w wysokości 18% (lub 32% na wniosek podatnika) od wypłaconego lub postawionego do dyspozycji podatnika przychodu pomniejszonego o:

I) Miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy o pdof.

Powołany art. 22 ust. 9 ustawy o pdof w pkt 3, 4 i 5 określa wysokość kosztów uzyskania przychodów z omawianych umów. Zgodnie z powołanym przepisem, koszty uzyskania przychodów z tytułu:

1) korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód,

2) wykonywania umowy zlecenia lub umowy o dzieło, określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód,

3) wykonywania umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, określa się w formie zryczałtowanej w wysokości 111,25 zł miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł; jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych w wysokości rocznie nie wyższej niż 2.002,05 zł.

Uwaga: Łączne zryczałtowane 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w punkcie 1, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, czyli w 2016 r. kwoty 42.764 zł (art. 22 ust. 9a ustawy o pdof).

Jeżeli podatnik udowodni, że faktycznie poniesione koszty uzyskania przychodów są wyższe niż wynikające z zastosowanej normy procentowej, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych (art. 22 ust. 10 ustawy o pdof).

Faktycznie poniesione koszty mogą być zastosowane także wtedy, gdy podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty, o których mowa wyżej w punkcie 1, są wyższe od 42.764 zł (art. 22 ust. 10a ustawy pdof).

Faktycznie poniesione koszty uzyskania przychodów uwzględnia się dopiero w zeznaniu rocznym.

II) Składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe.

Odliczenie nie dotyczy składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy o pdof, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Tak wynika z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdof.

Zaliczkę na podatek dochodowy obliczoną w podany sposób zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, pobranej przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, z tym że w wysokości nieprzekraczającej 7,75% podstawy wymiaru tej składki. Również tu należy mieć na uwadze, że obniżenie to nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie ustawy o pdof oraz dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku (art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof). Jeżeli więc podatnik, oprócz przychodów opodatkowanych, osiągnął przychody wolne od podatku, od których pobrano składki ZUS - odliczeniu podlegają jedynie te składki, których podstawę wymiaru stanowił przychód podlegający opodatkowaniu.

Pobór zryczałtowanego podatku

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o pdof, od przychodów uzyskiwanych z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 i 5-9 ustawy o pdof, tj. m.in. umów zlecenia i umów o dzieło (jeśli nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) oraz kontraktów menedżerskich, pobierany jest zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu, jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza 200 zł.

Mimo nieobliczania zaliczki na podatek dochodowy, zleceniodawca oblicza i pobiera z wynagrodzenia zleceniobiorcy składki na ubezpieczenia społeczne, a także składkę zdrowotną w wysokości 9% podstawy wymiaru. Zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 6 ustawy zdrowotnej, jeżeli podstawę obliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowi przychód z tytułu wykonywania pracy m.in. na podstawie umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, od którego, na mocy przepisów ustawy o pdof, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy, składkę na ubezpieczenie zdrowotne płatnik oblicza zgodnie z przepisami art. 79 i 81 tej ustawy.

W firmie w okresie od 10 do 16 września 2016 r. umowę zlecenia wykonuje osoba niebędąca pracownikiem zleceniodawcy. W umowie odpłatność określono na kwotę 150 zł i zostanie wypłacona po zakończeniu umowy.

Z tytułu wykonywania umowy zlecenia obowiązkowa jest tylko składka zdrowotna.

Od dokonanej wypłaty zleceniodawca obliczy:

• składkę na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 13,50 zł (150 zł x 9%),
   
• zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 27 zł (150 zł x 18%).

Zleceniobiorcy wypłaci 109,50 zł (150 zł - 13,50 zł - 27 zł).

Jeżeli podatnik uzyskuje przychody opodatkowane według skali podatkowej, to kwoty składek potrącone od wynagrodzeń z umów zlecenia (o świadczenie usług), od których pobrano zryczałtowany podatek może uwzględnić w zeznaniu rocznym.

Kwotę pobranego zryczałtowanego podatku płatnik:

• przekazuje w terminie do 20. dnia następnego miesiąca na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby,
   
• wykazuje w rocznej deklaracji PIT-8AR, którą przekazuje do urzędu skarbowego, o którym mowa wyżej, w terminie do końca stycznia następnego roku.

Przychodu opodatkowanego w formie ryczałtu podatnik nie wykazuje w rocznym zeznaniu podatkowym.