Świadczenia wynikające z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy

Rozstrzygnięcie składkowe

Na podstawie § 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia składkowego, z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wyłączono:

• wartość świadczeń rzeczowych wynikających z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy oraz ekwiwalenty za te świadczenia wypłacane zgodnie z przepisami wydanymi przez Radę Ministrów lub właściwego ministra, a także
   
• ekwiwalenty pieniężne za pranie odzieży roboczej, używanie odzieży i obuwia własnego zamiast roboczego oraz
   
• wartość otrzymanych przez pracowników bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie napojów bezalkoholowych, posiłków oraz artykułów spożywczych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków i napojów bezalkoholowych.

Aby skorzystać ze zwolnienia z oskładkowania na podstawie powyższego przepisu, wartość świadczeń rzeczowych oraz możliwość wypłaty z tego tytułu ekwiwalentów musi wynikać z przepisów o bhp. W razie gdy pracodawca wydaje pracownikom świadczenia rzeczowe lub wypłaci z tego tytułu ekwiwalent, a obowiązek taki nie wynika po stronie pracodawcy z przepisów o bhp, wartości te obowiązany jest doliczyć do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

Podstawy wymiaru składek ZUS nie stanowią również wydane pracownikom bony, talony, kupony lub inne dowody uprawniające do otrzymania na ich podstawie napojów bezalkoholowych, posiłków oraz artykułów spożywczych - jeżeli obowiązek wydania tych produktów wynika z przepisów bhp.

1) Posiłki profilaktyczne i napoje

Podstawy wymiaru składek nie stanowi wartość wydawanych pracownikom napojów - na podstawie § 112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003 r. nr 169, poz. 1650 z późn. zm.), dalej rozporządzenia z dnia 26 września 1997 r. Zgodnie z powołanym przepisem, pracodawca jest obowiązany zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje, a pracownikom zatrudnionym stale lub okresowo w warunkach szczególnie uciążliwych zapewnić oprócz wody, inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników.

Powołany przepis wyraźnie wskazuje na obowiązek rzeczowego wydania pracownikowi świadczeń (napojów). Dlatego też w przypadku wypłaty pracownikom ekwiwalentu pieniężnego z tego tytułu, pracodawca obowiązany jest doliczyć wypłacone pracownikom kwoty do ich podstawy wymiaru składek.

Pracodawca zapewnia wszystkim pracownikom w czasie pracy wodę mineralną, kawę oraz herbatę. Wartość świadczeń rzeczowych w postaci ww. napojów nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne pracowników. Pracodawca jest bowiem zobowiązany (na podstawie § 112 rozporządzenia z dnia 26 września 1997 r.) zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje, przy czym powołany przepis nie precyzuje jakie napoje - poza wodą zdatną do picia - mogą zostać udostępnione pracownikom.

W razie gdyby pracodawca wypłacił pracownikom ekwiwalent pieniężny, aby samodzielnie dokonywali oni zakupu ww. napojów - wypłacone kwoty stanowiłyby podstawę wymiaru składek ZUS.

Ponadto w myśl art. 232 K.p., pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania zostały określone w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. nr 60, poz. 279). Jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków profilaktycznych ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych lub przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów. W myśl § 8 omawianego rozporządzenia, pracownikom nie przysługuje ekwiwalent pieniężny za posiłki i napoje.

W świetle powyższego, jeżeli profilaktyczne posiłki i napoje przyznane są pracownikom na podstawie omawianego rozporządzenia, wartości tych świadczeń nie uwzględnia się w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Nie podlegałyby również oskładkowaniu przyznane w takiej sytuacji pracownikom bony, talony lub inne dowody uprawniające do otrzymania tych świadczeń. Natomiast w razie gdyby pracodawca wypłacił pracownikom z tego tytułu ekwiwalenty pieniężne, wypłacone kwoty stanowiłyby podstawę wymiaru składek.

2) Środki higieny osobistej

Zgodnie z art. 233 K.p., pracodawca jest obowiązany m.in. dostarczyć pracownikom niezbędne środki higieny osobistej. W myśl § 115 rozporządzenia z dnia 26 września 1997 r., pracodawca jest obowiązany zapewnić dostarczanie pracownikom środków higieny osobistej, których ilość i rodzaje powinny być dostosowane do rodzaju i stopnia zanieczyszczenia ciała przy określonych pracach. Przepis kodeksowy wyraźnie wskazuje na obowiązek dostarczenia pracownikom środków w formie rzeczowej, np. mydła, pasty, ręczników. Dlatego też w sytuacji, gdy pracodawca wypłaci pracownikom ekwiwalent pieniężny za środki higieny osobistej, obowiązany jest wypłacone kwoty doliczyć do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne tych pracowników.

3) Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze

Zgodnie z art. 237⁶ i 237⁷ K.p., pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie:

• środki ochrony indywidualnej zabezpieczające przed działaniem niebezpiecznych i szkodliwych dla zdrowia czynników występujących w środowisku pracy,
   
• odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach:
   
• jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
   
• ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bhp.

Wydając pracownikowi środki ochrony indywidualnej, pracodawca jest zobowiązany poinformować go o sposobach posługiwania się tymi środkami w celu zapewnienia skutecznej ochrony przed zagrożeniami.

Pracodawca może ustalić stanowiska, na których dopuszcza się używanie przez pracowników, za ich zgodą, własnej odzieży i obuwia roboczego, spełniających wymagania bhp. Takie ustalenie nie dotyczy stanowisk, na których wykonywane są prace związane z bezpośrednią obsługą maszyn i innych urządzeń technicznych albo prace powodujące intensywne brudzenie lub skażenie odzieży i obuwia roboczego środkami chemicznymi lub promieniotwórczymi albo materiałami biologicznie zakaźnymi. W przypadku, gdy pracownik używa własnej odzieży i obuwia roboczego, pracodawca powinien wypłacić ekwiwalent pieniężny w wysokości uwzględniającej ich aktualne ceny (niestanowiący wówczas podstawy wymiaru składek ZUS).

Pracodawca jest obowiązany również zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie. Jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika (art. 237⁹ K.p.).

Reasumując, jeżeli przepisy prawa dają pracodawcy możliwość zastąpienia obowiązku przyznania pracownikom świadczeń rzeczowych w naturze wypłatą ekwiwalentu pieniężnego, to ekwiwalenty te nie stanowią podstawy wymiaru składek ZUS.

Interpretacja indywidualna ZUS z 9 sierpnia 2016 r., znak WPI/200000/43/719/2016 w sprawie wyłączenia ekwiwalentów za pranie odzieży roboczej z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. ZUS wyjaśnił, że: "(...) Zgodnie z treścią § 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, a w konsekwencji również, chorobowe i wypadkowe, pracowników nie stanowi: wartość świadczeń rzeczowych wynikających z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy oraz ekwiwalenty za te świadczenia wypłacane zgodnie z przepisami wydanymi przez Radę Ministrów lub właściwego ministra, a także ekwiwalenty pieniężne za pranie odzieży roboczej, używanie odzieży i obuwia własnego zamiast roboczego oraz wartość otrzymanych przez pracowników bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie napojów bezalkoholowych, posiłków oraz artykułów spożywczych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków i napojów bezalkoholowych.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 237⁹ ustawy (...) Kodeks pracy (...) pracodawca nie może dopuścić pracownika do pracy bez środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, przewidzianych do stosowania na danym stanowisku pracy. Pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie. Jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika.

Z literalnego brzmienia § 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz art. 237⁹ Kodeksu pracy jasno wynika, że pracownikowi przysługuje ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej w sytuacji, gdy pracodawca nie może zapewnić prania tej odzieży. Jednocześnie w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie uwzględnia się ekwiwalentów pieniężnych za pranie odzieży roboczej przy założeniu, że są one wypłacane zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, tj. w wysokości odzwierciedlającej koszty poniesione przez pracownika. (...)".

4) Okulary korygujące wzrok oraz soczewki korekcyjne

Zasady przyznawania pracownikom okularów korygujących wzrok, na mocy delegacji art. 237¹⁵ § 1 K.p., reguluje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 grudnia 1998 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy na stanowiskach wyposażonych w monitory ekranowe (Dz. U. nr 148, poz. 973). Pracodawca zatrudniający pracowników przy monitorach ekranowych co najmniej przez połowę dobowego wymiaru czasu pracy ma określone powinności w zakresie organizacji ich stanowisk pracy. Do obowiązków tych należą: odpowiednie wyposażenie stanowiska pracy, profilaktyczne badania lekarskie, co najmniej 5-minutowe przerwy po każdej godzinie pracy przy obsłudze monitora ekranowego, wliczane do czasu pracy (ewentualnie organizowanie pracy przemiennej) oraz, co wynika z § 8 ww. rozporządzenia, w razie zaleceń lekarskich zapewnienie okularów korygujących wzrok. Dla powstania obowiązku sfinansowania przez pracodawcę okularów muszą być spełnione następujące przesłanki:

• pracownik użytkuje podczas pracy monitor ekranowy przez co najmniej połowę dobowego wymiaru czasu pracy oraz
   
• potrzebę stosowania okularów korygujących wzrok do pracy przy monitorze ekranowym zalecił lekarz okulista przeprowadzający badania pracownika w ramach profilaktycznej opieki zdrowotnej.

Badania profilaktyczne, których celem jest wykrywanie zagrożeń zdrowotnych mających związek z pracą, przeprowadza się na podstawie skierowania wydanego przez pracodawcę. Skierowanie powinno zawierać informacje dla lekarza o występowaniu na stanowisku pracy czynników szkodliwych dla zdrowia lub warunków uciążliwych.

Obowiązek zapewnienia pracownikowi zatrudnionemu przy monitorze ekranowym okularów korygujących wzrok nie powstaje w związku z badaniami okulistycznymi jakie przeprowadził pracownik z własnej inicjatywy.

Wydatki ponoszone przez pracodawcę na zakup pracownikom okularów korekcyjnych, zgodnie z wymaganiami, o których mowa wyżej, jako wydatki ponoszone w związku z zapewnieniem bezpiecznych warunków pracy korzystają z wyłączenia z podstawy wymiaru składek ZUS.

Zauważyć należy, że przepisy ww. rozporządzenia nie odnoszą się w swej treści do soczewek korekcyjnych, jako alternatywy dla stosowania okularów korekcyjnych. Zgodnie zaś z art. 9 ust. 3 Dyrektywy Rady z dnia 29 maja 1990 r. w sprawie minimalnych wymagań w dziedzinie bezpieczeństwa i ochrony zdrowia przy pracy z urządzeniami wyposażonymi w monitory ekranowe... (90/270 EWG) pracownik musi otrzymać specjalne okulary lub szkła kontaktowe korygujące wzrok, odpowiednie do rodzaju pracy, jeśli badania okulistyczne wykażą taką konieczność, a zwykłe okulary lub szkła kontaktowe korygujące wzrok nie mogą zostać użyte. Wobec powstałych wątpliwości dotyczących zwolnienia ze składek soczewek korekcyjnych, Wydawnictwo zwróciło się z zapytaniem do Rzecznika Prasowego ZUS. W otrzymanej odpowiedzi z 12 marca 2007 r. (znak NGi-063/67/2007) Rzecznik ZUS poinformował, że zwrot kosztów zakupu przez pracownika soczewek kontaktowych, których potrzeba stosowania wynika z zaleceń lekarza przeprowadzającego badania profilaktyczne jest wyłączony z podstawy wymiaru składek ZUS.

Rozstrzygnięcie podatkowe

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11-11b ustawy o pdof, wolne od podatku dochodowego są:

• świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw,
   
• świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw,
   
• wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

Zatem, wolne od podatku dochodowego są te same świadczenia przysługujące pracownikom na podstawie przepisów o bhp, które zwolniono z oskładkowania na mocy zaprezentowanego już § 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia składkowego. Dlatego też wyjaśnienia dotyczące zasad wyłączenia z oskładkowania świadczeń wynikających z przepisów o bhp (ich postaci, zakresu i wysokości) należy stosować odpowiednio w kwestii zwolnienia z opodatkowania.

Interpretacje IS i MF

W interpretacji indywidualnej z 20 listopada 2015 r., znak ILPB1/4511-1-1180/15-2/TW Wnioskodawca zwrócił się z pytaniem: "(...) Czy w przypadku, gdy pracownik zwróci się z wnioskiem do pracodawcy o skierowanie go na badania w wyniku pogorszenia się wzroku przed upływem wyznaczonego przez lekarza terminu kolejnych badań profilaktycznych, a lekarz w wyniku przeprowadzonych badań wskaże potrzebę stosowania lub wymiany okularów, to czy dokonana pracownikowi przez pracodawcę (na podstawie zarządzenia wewnętrznego) refundacja poniesionych i udokumentowanych przez pracownika kosztów zakupu okularów oraz poniesione przez pracodawcę koszty za przeprowadzone badania okulistyczne, będą stanowiły przychód pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym (...)".

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że: "(...) Pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom okulary korygujące wzrok, zgodne z zaleceniem lekarza, jeżeli wyniki badań okulistycznych przeprowadzonych w ramach profilaktycznej opieki zdrowotnej (...), wykażą potrzebę ich stosowania podczas pracy przy obsłudze monitora ekranowego.

Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 18 grudnia 2002 r. (I PK 44/02, OSNP 2004 Nr 12, poz. 209) wskazał, że »aktualnym orzeczeniem lekarskim w rozumieniu art. 229 § 4 Kodeksu pracy jest orzeczenie stwierdzające stan zdrowia pracownika w dacie, w której ma być dopuszczony do pracy. Zachowuje ono aktualność w okresie w nim wymienionym, jednak staje się nieaktualne w przypadku wystąpienia w tym okresie zdarzeń, które mogą wskazywać na zmianę stanu zdrowia pracownika«.

Podkreślenia wymaga, że brak jest w (...) przepisach regulacji, która ograniczałaby prawo pracodawcy do skierowania pracownika na badania w sytuacji, gdy formalnie zachowuje jeszcze ważność wydane uprzednio zaświadczenie lekarskie. Przeciwnie, biorąc pod uwagę ciążący na pracodawcy generalny obowiązek zapewnienia pracownikom bezpiecznych i higienicznych warunków pracy, zgłoszenie pracodawcy przez pracownika pogorszenia stanu zdrowia, powinno skłonić pracodawcę do skierowania pracownika na badania profilaktyczne.

Stąd niewątpliwie pogorszenie wzroku pracownika należy traktować jako zmianę jego stanu zdrowia, uzasadniającą konieczność wcześniejszego niż wynikałoby to z obowiązującego zaświadczenia lekarskiego, przeprowadzenia badania lekarskiego.

Wynik badania okulistycznego wskazujący na konieczność stosowania lub wymiany okularów, obliguje pracodawcę do zapewnienia pracownikom okularów korygujących wzrok, zgodne z zaleceniem lekarza.

W takiej sytuacji, refundacja poniesionych i udokumentowanych przez pracownika kosztów zakupu okularów korekcyjnych dokonana przez Wnioskodawcę, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, objęty zwolnieniem od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku uznać należy, że zwrot kosztów zakupu okularów korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym na płatniku nie ciąży obowiązek obliczania i pobierania zaliczki na podatek dochodowy z tego tytułu. (...)".

W interpretacji indywidualnej z 20 marca 2015 r., znak ILPB1/415-1443/14-2/TW Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy może na podstawie tego samego zaświadczenia tj. zaświadczenia lekarza medycyny pracy dokonać dwukrotnej, zwolnionej z opodatkowania refundacji kosztów poniesionych na zakup okularów korygujących wzrok. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wyjaśnił, że: "(...) brak jest w (...) przepisach regulacji, która ograniczałaby prawo pracodawcy do dokonania ponownego zwrotu, na podstawie tego samego zaświadczenia, tj. zaświadczenia lekarza medycyny pracy, refundacji kosztów poniesionych na zakup okularów korygujących wzrok w sytuacji, gdy formalnie zachowuje jeszcze ważność wydane uprzednio zaświadczenie lekarskie.

Zatem, w przypadku kiedy badania okulistyczne przeprowadzone w ramach profilaktycznej opieki zdrowotnej wykażą potrzebę stosowania okularów korygujących wzrok podczas pracy przy obsłudze monitora ekranowego, co potwierdzi aktualne (ważne) zaświadczenie lekarza medycyny pracy, pracodawca jest zobligowany do zapewnienia pracownikom okularów korygujących wzrok, zgodnie z zaleceniem lekarza.

W takiej sytuacji, refundacja poniesionych i udokumentowanych przez pracownika kosztów zakupu okularów korekcyjnych dokonana przez Wnioskodawcę, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, objęty zwolnieniem od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (...)".

Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 16 marca 2011 r., znak DD3/033/30/CRS/11/95 odnośnie zwolnienia z opodatkowania soczewek kontaktowych wyjaśnił, że: "(...) Zgodnie z otrzymaną od Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej opinią w niektórych przypadkach lekarz może zalecić stosowanie przy obsłudze monitora zamiast okularów szkieł (soczewek) kontaktowych, które spełniają ten sam cel. Te przypadki mogą być związane z określonymi wadami wzroku pracownika, przy których nie jest możliwe skorygowanie wzroku przy pomocy okularów.

Zatem, jeżeli lekarz specjalista w wyniku badań okulistycznych przeprowadzonych w ramach profilaktycznej opieki zdrowotnej zaleci pracownikowi stosowanie przy obsłudze monitora zamiast okularów szkieł (soczewek) kontaktowych, pracodawca ma obowiązek je zapewnić.

Z tych względów należy uznać, że w tych szczególnych sytuacjach świadczenie w postaci zapewnienia szkieł (soczewek) kontaktowych również korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.".