Zwrot kosztów przeniesienia służbowego

Rozstrzygnięcie składkowe

Z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wyłączono:

1) na podstawie § 2 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia składkowego, kwoty otrzymywane przez pracownika z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłki na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym - do wysokości nieprzekraczającej kwoty, która z tego tytułu została zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych,

2) na podstawie § 2 ust. 1 pkt 18 rozporządzenia składkowego, dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym oraz strawne - do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

W świetle powyższego, ze zwolnienia korzysta wypłacana pracownikowi kwota zwrotu:

• kosztów przeniesienia związanych z faktycznym przeniesieniem służbowym,
   
• zasiłków na zagospodarowanie lub osiedlenie

do wysokości świadczeń, jakie zostały zwolnione z podatku, tj. do 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. Jeżeli poniesione przez pracownika koszty przeniesienia służbowego i kwota zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie przekroczą dopuszczalną wielkość (tj. 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie), to nadwyżka stanowi podstawę wymiaru składek ZUS.

Natomiast dodatek za rozłąkę zwolniono z oskładkowania do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju. Przepis ten odsyła bezpośrednio do przepisów regulujących wysokość diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, czyli do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167), dalej rozporządzenia w sprawie podróży służbowych.

W sprawie zwolnienia z oskładkowania dodatku za rozłąkę oraz zwrotu kosztów przeniesienia służbowego stanowisko zajął ZUS w odpowiedzi na zapytanie naszego Wydawnictwa, przesłanej w dniu 12 stycznia 2009 r., w której czytamy: "(...) Podstawy wymiaru nie stanowią (...) przychody wymienione w rozporządzeniu (...) w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Na podstawie § 2 ust. 1 pkt 18 powołanego rozporządzenia, podstawy wymiaru składek nie stanowi dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym oraz strawne - do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju. Jeżeli na podstawie przepisów płacowych obowiązujących u danego pracodawcy pracownicy czasowo przeniesieni otrzymują takie świadczenia, to do wysokości określonej w powołanym przepisie są one wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 14 powołanego rozporządzenia wyłączona jest również kwota otrzymywana przez pracownika z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłki na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym - do wysokości nieprzekraczającej kwoty, która z tego tytułu została zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zarówno wyłączenie określone w pkt 14, jak i pkt 18 powołanego rozporządzenia mają zastosowanie do wszystkich pracowników, a więc zarówno do pracowników przenoszonych do innego miejsca pracy na podstawie przepisów szczególnych (np. pracownicy samorządowi), jak i do pracowników, którzy są przenoszeni do innego miejsca pracy na podstawie przepisów kodeksu pracy (art. 42 § 4 Kodeksu pracy).".

Interpretacja indywidualna ZUS z 23 kwietnia 2014 r., znak DI/100000/43/481/2014: "(...) aby skorzystać z wyłączenia przewidzianego wskazanym powyżej przepisem (§ 2 ust. 1 pkt 18 rozporządzenia składkowego - przypis redakcji) konieczne jest przeniesienie pracownika poza miejsce wykonywania przez niego pracy, które oznaczone jest w zawartej z nim umowie o pracę. Przeniesienie to, które zwyczajowo następuje w ramach porozumienia pracownika z pracodawcą, musi mieć charakter tymczasowy (czasowy). W sytuacji natomiast, gdy w umowie o pracę zawartej z pracownikiem wskazano jako miejsce świadczenia przez niego pracy alternatywnie kilka miejscowości, bądź też miejsca, w których pracodawca prowadzi swoje inwestycje (...) nie sposób mówić o czasowym przeniesieniu pracownika do świadczenia pracy poza stałe miejsce jego zatrudnienia.

W sytuacji więc, gdy pracodawca wypłaca pracownikom dodatkowe świadczenia, które nazywa dodatkiem za rozłąkę mimo, iż pracownik nie zostaje czasowo przeniesiony do wykonywania pracy poza miejsce jej świadczenia określone umową o pracę, to wartość tego typu świadczeń podlega uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek (...).".

Rozstrzygnięcie podatkowe

Od podatku dochodowego zwolniono:

1) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o pdof, kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie,

2) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o pdof, dodatek za rozłąkę przysługujący na podstawie odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub układów zbiorowych pracy, do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Dodatek za rozłąkę zwolniono z opodatkowania (analogicznie jak z oskładkowania) do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w rozporządzeniu w sprawie podróży służbowych.

Interpretacja indywidualna IS z 13 marca 2015 r., znak ITPB2/415-1138/14/RS w sprawie zwolnienia z opodatkowania, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o pdof, dodatku za rozłąkę wypłacanego na podstawie regulaminu wynagradzania. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wyjaśnił, że: "(...) Z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika wprost, że zwolnieniu podlegają tylko i wyłącznie dodatki za rozłąkę przysługujące na podstawie odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw oraz układów zbiorowych pracy. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dodatki za rozłąkę przyznawane na innej podstawie niż wskazane w cytowanym przepisie nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem.

Jak wynika z treści wniosku, w niniejszej sprawie dodatek za rozłąkę będzie wypłacany na podstawie regulaminu, ustalanego na podstawie art. 77² § 4 Kodeksu pracy. Regulamin wynagradzania (...) nie jest jednak aktem wykonawczym do ustawy Kodeks pracy, albowiem akty wykonawcze najczęściej przyjmują formę: rozporządzenia, zarządzenia bądź uchwały i wydawane są przez prezydenta (rozporządzenia i zarządzenia), Radę Ministrów (rozporządzenia), prezesa RM (rozporządzenia) oraz poszczególnych ministrów (rozporządzenia i zarządzenia). Natomiast aktami wykonawczymi o charakterze lokalnym są przepisy gminne ustanawiane przez rady gminy (wyjątkowo także przez zarząd gminy) oraz rozporządzenia wykonawcze wydawane przez wojewodę na podstawie upoważnienia udzielonego przez ustawę.

Wobec tego, że świadczenia, które będą wypłacane przez Wnioskodawcę w postaci dodatku za rozłąkę nie zostaną przyznane na podstawie obowiązujących ustaw i rozporządzeń ani też zbiorowego układu pracy, to uznać należy, że nie będą mieściły się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Gdyby wolą ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania również dodatków za rozłąkę wypłacanych na podstawie regulaminów, to z całą pewnością taki zapis zawarłby w treści omawianego zwolnienia. (...)

Reasumując, świadczenia w postaci dodatku za rozłąkę, które Wnioskodawca zamierza wprowadzić do regulaminu wynagradzania, będą stanowiły dla pracowników przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wartość tego świadczenia, Wnioskodawca będzie miał obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłacanego w danym miesiącu i od łącznej kwoty obliczyć, pobrać oraz odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy. (...)". Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach z 17 lipca 2014 r., znak IBPBII/1/415-338/14/BJ oraz z 19 stycznia 2017 r., znak 2461-IBPB-2-2.4511.1012.2016.1.KRB.