Składniki wynagrodzenia wypłacane w okresie choroby

Rozstrzygnięcie składkowe

Na podstawie § 2 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia składkowego, z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wyłączono składniki wynagrodzenia, do których pracownik ma prawo w okresie pobierania wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, zasiłku chorobowego, macierzyńskiego, opiekuńczego, świadczenia rehabilitacyjnego, w myśl postanowień układów zbiorowych pracy lub przepisów o wynagradzaniu, jeżeli są one wypłacane za okres pobierania tego wynagrodzenia lub zasiłku.

Nie są zatem oskładkowane składniki wynagrodzenia wypłacane pracownikom za okres pobierania:

• wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy,
   
• zasiłku chorobowego,
   
• zasiłku macierzyńskiego,
   
• zasiłku opiekuńczego,
   
• świadczenia rehabilitacyjnego,

pod warunkiem, stosownego uregulowania zasad wypłacania tych składników za wymienione wyżej okresy w układach zbiorowych pracy lub w przepisach o wynagradzaniu.

Zwolnieniem z oskładkowania nie są objęte składniki wynagrodzenia wypłacane za okres pobierania świadczeń chorobowych, jeśli brak jest stosownego zapisu w przepisach płacowych o jego wypłacaniu za okresy pobierania ww. świadczeń.

W tej sprawie ZUS w dniu 12 stycznia 2009 r. wyjaśnił, że: "(...) Na podstawie powołanego przepisu (§ 2 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia składkowego - przypis redakcji) z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wyłączone są składniki wynagrodzenia przysługujące za okres choroby pracownika i pobierania przez niego zasiłków.

Przychody, które w okresie pobierania wynagrodzenia za czas choroby oraz zasiłków uzyskuje pracownik są wyłączone z podstawy wymiaru tylko wtedy, gdy z przepisów płacowych wyraźnie wynika prawo pracownika do tych świadczeń za ten okres. Gdy takich uregulowań płacowych nie ma, przychody które pracownik otrzymuje w okresie choroby, a także w okresie pobierania zasiłków stanowią podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.".

W przypadku, gdy pracownik chorował przez część miesiąca, to z oskładkowania wyłączona jest jedynie część tego składnika przysługująca za okres choroby. Natomiast część należna za pozostały okres (czyli za okres, za który pracownik nie pobierał wynagrodzenia za czas choroby, zasiłku lub świadczenia) stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Obowiązujące przepisy nie stanowią jak należy ustalić kwotę składnika wynagrodzenia zwolnioną ze składek ZUS w razie pobrania ww. świadczeń za część miesiąca.

W praktyce funkcjonują dwie metody ustalania tej kwoty, a mianowicie:

1) przy ustalaniu składnika wynagrodzenia wyłączonego z podstawy wymiaru składek ZUS stosuje się regulacje § 11 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 maja 1996 r. w sprawie sposobu ustalania wynagrodzenia w okresie niewykonywania pracy... (Dz. U. nr 62, poz. 289 z późn. zm.), czyli składnik wynagrodzenia dzieli się przez 30 i otrzymaną kwotę mnoży przez liczbę dni wskazanych w zaświadczeniu lekarskim o czasowej niezdolności pracownika do pracy wskutek choroby; tak obliczoną kwotę odejmuje się od składnika wynagrodzenia przysługującego za cały miesiąc; otrzymaną w powyższy sposób kwotę wlicza się do podstawy wymiaru składek,

2) składnik wynagrodzenia za cały miesiąc dzieli się przez liczbę dni kalendarzowych tego miesiąca i mnoży przez liczbę dni, za które pobierane jest wynagrodzenie chorobowe (odpowiednio zasiłek, świadczenie rehabilitacyjne); tak obliczoną kwotę odejmuje się od składnika wynagrodzenia przysługującego za cały miesiąc; otrzymaną w powyższy sposób kwotę wlicza się do podstawy wymiaru składek.

Wobec różnych stanowisk w tej sprawie nasze Wydawnictwo wystąpiło o opinię do ZUS. W dniu 1 października 2014 r. otrzymaliśmy odpowiedź, w której czytamy, że: "(...) Przepisy rozporządzenia, ani innych przepisów w zakresie ubezpieczeń społecznych nie regulują sposobu określenia przychodu należnego za okres, o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie § 2 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia z 18 grudnia 1998 r. Zatem to pracodawca powinien określić sposób ustalenia wysokości tego przychodu za w/w okres, w przepisach obowiązujących u niego, tzn. w układzie zbiorowym pracy lub regulaminie wynagradzania. W tym zakresie Zakład jest niewłaściwy.".

Zgodnie ze stanowiskiem ZUS, pracodawca powinien określić w przepisach płacowych sposób ustalania kwoty składnika wynagrodzenia wyłączonej z oskładkowania na podstawie § 2 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia składkowego. Jeżeli nie uregulował w przepisach płacowych sposobu ustalania części składnika wynagrodzenia wyłączonej z oskładkowania na podstawie cytowanego § 2 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia składkowego, w praktyce powinien stosować stale jedną metodę jej obliczania.

W firmie funkcjonuje regulamin wynagradzania, zgodnie z którym: "(...)

1. Pracownikowi po 5 latach pracy przysługuje dodatek za wieloletnią pracę w wysokości 7% wynagrodzenia zasadniczego.
    
2. Dodatek wzrasta o 1% za każdy kolejny przepracowany rok, maksymalnie do 25% wynagrodzenia zasadniczego.
    
3. Dodatek przysługuje za dni, za które pracownik otrzymuje wynagrodzenie oraz za dni nieobecności w pracy, za które ma prawo do wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, zasiłku chorobowego, macierzyńskiego, opiekuńczego, świadczenia rehabilitacyjnego.
    
4. Dodatek wypłacany za okres pobierania wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, zasiłku chorobowego, macierzyńskiego, opiekuńczego, świadczenia rehabilitacyjnego, wyłączony z podstawy wymiaru składek ZUS, na mocy § 2 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia składkowego, ustala się stosując odpowiednio § 11 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 maja 1996 r. w sprawie sposobu ustalania wynagrodzenia w okresie niewykonywania pracy oraz wynagrodzenia stanowiącego podstawę obliczania odszkodowań, odpraw, dodatków wyrównawczych do wynagrodzenia oraz innych należności przewidzianych w Kodeksie pracy (Dz. U. nr 62, poz. 289 z późn. zm.). (...)".

W konsekwencji tego zapisu dodatek nie jest wliczany do podstawy wymiaru wynagrodzenia chorobowego, zasiłku chorobowego i opiekuńczego, zasiłku macierzyńskiego oraz świadczenia rehabilitacyjnego (jest wypłacany obok tych świadczeń), a wysokość dodatku zwolnioną z oskładkowania ustala się zgodnie z § 11 ww. rozporządzenia z dnia 29 maja 1996 r.

Pracownik jest wynagradzany stałą stawką miesięczną w wysokości 3.000 zł i otrzymuje dodatek stażowy w wysokości 300 zł. W marcu br. przez 14 dni był niezdolny do pracy z powodu choroby. Przychód pracownika za ten miesiąc wyniósł:

• wynagrodzenie za pracę w wysokości 1.600 zł, tj. 3.000 zł : 30 = 100 zł; 100 zł x 14 dni = 1.400 zł; 3.000 zł - 1.400 zł = 1.600 zł,
   
• dodatek stażowy w wysokości: 300 zł,
   
• wynagrodzenie chorobowe w kwocie: [(3.000 zł - 411,30 zł) x 12 m-cy] : 12 m-cy = 2.588,70 zł; 2.588,70 zł x 80% : 30 = 69,03 zł; 69,03 zł x 14 dni = 966,42 zł.

W podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne należy uwzględnić wynagrodzenie za pracę - 1.600 zł oraz dodatek stażowy - 160 zł, zgodnie z wyliczeniem: 300 zł : 30 = 10 zł; 10 zł x 14 dni = 140 zł; 300 zł - 140 zł = 160 zł.

W podstawie wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne należy uwzględnić wynagrodzenie za pracę oraz dodatek stażowy pomniejszone o składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracownika, tj. odpowiednio 1.380,64 zł (1.600 zł - 219,36 zł) oraz 138,06 zł (160 zł - 21,94 zł) oraz wynagrodzenie chorobowe - 966,42 zł.

Interpretacje indywidualne ZUS

1) z 17 stycznia 2017 r., znak DI/100000/43/1330/2016 w kwestii rozstrzygnięcia czy należy wyłączyć z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wartość dodatku relokacyjnego, wypłacanego pracownikom za okres pobierania wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, zasiłku chorobowego, zasiłku opiekuńczego oraz świadczenia rehabilitacyjnego. Przyznany dodatek nie wynika z powszechnie obowiązujących przepisów prawa i został ujęty wyłącznie w umowie o pracę. ZUS wyjaśnił, że: "(...) przychody pracownika ze stosunku pracy, które uzyskuje on w okresie pobierania wynagrodzenia za czas choroby oraz zasiłków są wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe jedynie wówczas, gdy z przepisów wewnętrznych regulujących kwestie wynagradzania pracowników wynika jednoznacznie prawo pracownika do tych świadczeń za ten okres.

W przypadku więc, gdyby regulacji tego typu nie było u danego pracodawcy przychody, które pracownik otrzymuje w okresie choroby lub w okresie pobierania zasiłków stanowić będą podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

(...) gdy przyznane przez pracodawcę świadczenie w postaci dodatku relokacyjnego zostało uregulowane wyłącznie w indywidualnych umowach pracodawcy z pracownikiem nie mających charakteru układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu pracownika, to wartość korzyści, które odniesie z tego tytułu pracownik podlega uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. (...)".

2) z 12 stycznia 2017 r., znak WPI/200000/43/1405/2016 w sprawie uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne świadczeń w postaci pakietu medycznego w okresie pobierania zasiłku macierzyńskiego oraz zasiłku w wysokości zasiłku macierzyńskiego. Wnioskodawca nie określił prawa do korzystania z pakietów medycznych w żadnych przepisach wewnętrznych. W tej kwestii ZUS wyjaśnił, że: "(...) Pobieranie zasiłku macierzyńskiego albo zasiłku w wysokości zasiłku macierzyńskiego w okresie przebywania na urlopie macierzyńskim, urlopie na warunkach urlopu macierzyńskiego, urlopie rodzicielskim oraz urlopie ojcowskim stanowi odrębny tytuł (niż stosunek pracy) do ubezpieczeń społecznych.

Powyższe oznacza, że wartość świadczeń rzeczowych w postaci pakietów medycznych w okresie przebywania przez nich na urlopie macierzyńskim, rodzicielskim nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z tytułu stosunku pracy, ponieważ prawo do tych świadczeń nie przysługuje za okres świadczenia pracy tylko z racji przebywania na ww. urlopie. (...)".

3) z 27 maja 2016 r., znak DI/100000/43/451/2016 dotycząca wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe prowizji za sprzedaż w sytuacji, gdy regulamin wynagradzania Wnioskodawcy stanowi, że prowizje nie są pomniejszane za czas niezdolności do pracy spowodowanej chorobą i wypłacane są w okresach nieobecności (jeżeli pracownik spełni warunki do ich nabycia). ZUS wyjaśnił, że: "(...) przychody pracownika ze stosunku pracy, które uzyskuje on w okresie pobierania wynagrodzenia za czas choroby, zasiłku chorobowego, zasiłku opiekuńczego oraz świadczenia rehabilitacyjnego są wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne jedynie wówczas, gdy problematyka nabycia prawa do tych świadczeń jest uregulowana w przepisach układów zbiorowych pracy lub obowiązujących u pracodawcy przepisach o wynagradzaniu pracowników i jeżeli były one wypłacane za okres pobierania tego wynagrodzenia lub zasiłku.

Powyższe ma zastosowanie również w odniesieniu do składek na ubezpieczenie chorobowe. Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe stanowi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i ubezpieczenia rentowe.

(...) w sytuacji, gdy Prowizja za Sprzedaż będzie stanowiła przychód pracowników z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, oraz prawo do tego świadczenia przysługuje pracownikowi w okresie pobierania wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, zasiłku chorobowego, zostało zagwarantowane mocą postanowień regulaminu wynagradzania oraz jest wypłacana za okres pobierania tego wynagradzania lub zasiłku, stanowisko wskazujące, iż świadczenia tego nie należy wliczać do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe w myśl w § 2 ust. 1 pkt 24 rozporządzenia (tj. rozporządzenia składkowego - przypis redakcji) (...), uznać należy za prawidłowe. (...)".

4) z 11 kwietnia 2016 r., znak DI/100000/43/251/2016 w sprawie uwzględnienia wysokości uznaniowej premii rocznej w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, pomimo braku w przepisach płacowych i w umowie o pracę z pracownikiem postanowienia o niezachowaniu przez pracownika prawa do premii za okres pobierania zasiłku oraz braku wyraźnych postanowień o sposobie pomniejszania tego składnika wynagrodzenia. ZUS wskazał, że: "(...) Na podstawie wykładni językowej § 2 ust. 1 pkt 24 ww. rozporządzenia (tj. rozporządzenia składkowego - przypis redakcji) należy przyjąć, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne korzystają przychody:

• do których pracownik ma prawo w okresie pobierania wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, zasiłku chorobowego, macierzyńskiego, opiekuńczego lub świadczenia rehabilitacyjnego - dotyczy więc tylko składników, które za te okresy mu przysługują, a niewypłacenie ich przez pracodawcę powoduje, iż pracownik będzie mógł wystąpić z roszczeniem o ich wypłatę;
   
• uregulowane w treści układów zbiorowych pracy lub przepisów o wynagradzaniu;
   
• wypłacane za okres pobierania tego wynagrodzenia lub zasiłku.

Wypłata oraz wysokość premii uznaniowych uzależniona jest od woli pracodawcy. Brak jest możliwości ustalenia, jaka część premii przysługuje za okres choroby lub pobierania zasiłków, a jaka za okres wykonywania pracy, skoro pracownik może otrzymywać nagrody również za okres choroby lub pobierania zasiłków. Taka premia, z racji jej uznaniowości, nie stanowi składnika wynagrodzenia, a pracownik nie ma roszczenia o jej wypłatę. Powyższe decyduje o tym, iż premia roczna winna stanowić podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. (...).".

Rozstrzygnięcie podatkowe

W przepisach podatkowych nie funkcjonuje podobne zwolnienie, dlatego też każdy wypłacany pracownikowi składnik wynagrodzenia (bez znaczenia jest, że pracownik ma do niego prawo np. w okresie choroby) należy rozpatrywać w kontekście zwolnienia wynikającego z art. 21 ustawy o pdof.